Projeto PCLD

Provisão para crédito de liquidação duvidosa PCLD (antes conhecido como PDD)

1 INTRODUÇÃO

Desde o ano de 2005, com a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), a Contabilidade Brasileira está passando por inúmeras mudanças advindas do processo de convergência contábil às normas internacionais de contabilidade, os International Financial Reporting Standards (IFRS), editadas pelo International Accounting Standards Board (IASB).

Esse movimento torna-se obrigatório e necessário, já que mais de 100 países já adotaram o IFRS.

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) vêm aprovando as reedições das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), a partir dos pronunciamentos técnicos emitidos pelo CPC, em consonância ao padrão internacional de contabilidade do IASB.

A Provisão para perdas em Créditos de Liquidação Duvidosa é uma exigência do principio da prudência.

Ao vender a prazo, a entidade corre o risco de não receber a totalidade dos valores contabilizados, essa possibilidade deve estar devidamente contabilizada (princípio da oportunidade), pois há grandes chances de não recebimento que podemos denominar “risco de inadimplência”.

Esta estimativa normalmente é constituída com base no histórico de perdas com títulos incobráveis em exercícios anteriores. A base de cálculo da provisão é o saldo das vendas a prazo em função das vendas projetadas do período. O percentual a ser aplicado normalmente é a média aritmética em função das vendas ocorridas nos últimos exercícios.

A finalidade das provisões é a de fazer com que, na Avaliação Patrimonial, as contas do Ativo e do Passivo apresentem a Situação Liquida Patrimonial Ajustada da entidade com base no preço de mercado para o Ativo.

A constituição de Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa representa em qualquer empresa, uma estimativa de perda provável na realização dos créditos em atendimento aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, em especial ao da Realização da Receita e Confrontação com a Despesa.

Nesse trabalho focaremos no mercado segurador, entretanto, sua constituição apresenta características específicas sujeitas ao controle e fiscalização da SUSEP e ANS.

1.1 Tema

Constituindo uma Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa, a conta “Provisão para crédito de liquidação duvidosa” é uma conta retificadora do ativo. As contas do ativo tem natureza devedora, pois representam dívidas da entidade perante os seus sócios (segundo a teoria personalista). Já as contas do passivo são contas de natureza credora. Portanto, uma conta credora, em regra, deveria ser classificada no passivo. Entretanto, embora algumas provisões sejam objeto de contabilização realmente no passivo, a conta "Provisão para créditos de liquidação duvidosa", embora credora, é contabilizada no ativo. Por ter natureza de saldo diferente do saldo normalmente encontrado nas contas do ativo é considerada conta retificadora, e fica com o seu saldo negativo (invertido).

Com base na Lei nº 12.838,de 9 de Julho de 2013, dispõe sobre crédito presumido apurado com base em créditos decorrentes de diferenças temporárias oriundos de provisões para créditos de liquidação duvidosa nas condições que estabelece e dispõe sobre os títulos de créditos e instrumentos emitidos por instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, para composição de seu patrimônio de referência, e altera a Lei nº 12.249, de 11 de Junho de 2010.

O processo de convergência às normas internacionais, não se deu de forma tão traumática, como muitos previram, mas esta consumindo bastante energia de Contadores e órgãos reguladores, visto que a aplicação dos pronunciamentos requer adaptação à realidade das empresas.

Todos os possíveis prejuízos devem ser contabilizados no exercício em que foram observados.

Segundo Chagas (2005, p.109), Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa está assim definida:

A provisão consiste – ou pelo menos consistiu até bem pouco tempo em deduzir-se, no encerramento de cada exercício, um percentual dos direitos a receber de clientes, para cobrir, ainda que parcialmente, inadimplências futuras.

A Provisão tem sua origem no atendimento aos princípios contábeis da Competência e da Prudência ou Conservadorismo. Pelo Principio da Competência as receitas e despesas devem ser reconhecidas e apropriadas ao resultado do exercício em que forem efetivamente incorridas. A esse respeito, a Resolução 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade, em seu artigo 9º, assim estabelece,

Art. 9 As receitas e despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de ter sido efetuado o pagamento.

O Principio da Prudência, por sua vez, impõe a escolha da hipótese que resulta menor patrimônio liquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade.

Segundo Niyama e Gomes (2002, p.76)

A constituição de Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa representa, em qualquer empresa, uma estimativa de perda provável dos créditos, em atendimento aos princípios Fundamentais de Contabilidade, em especial ao da Realização da Receita e Confrontação com a Despesa e ao da Prudência ou Conservadorismo.

Nesse contexto, a provisão é destinada ao reconhecimento de obrigações já incorridas e que já podem ser mensuradas, mas de exigibilidade futura, ou retificação, quando houver perda de substancia econômica. É o caso da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa, objeto deste estudo.

A provisão é uma conta retificadora mantida para cobrir perdas que são prováveis e estimáveis na data da avaliação. A provisão especifica é normalmente baseada nas características individuais das operações de crédito. A provisão geral, por sua vez, leva em conta a analise global da carteira, com base na experiência histórica e não reflete a redução de valor de nenhum ativo individualmente. Com isso, cria-se um tipo de provisão vinculada a perdas ainda não identificadas, ainda não incorridas.

O Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB, na sigla em inglês) colocou em audiência pública nova proposta para registro de Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD) de instrumentos financeiros, num sistema bem mais simples que o modelo que vinha sendo discutido, em que haveria três cestas de ativos com regras diferentes para reconhecimento das perdas.

Conforme já se sabia, a proposta apresentada vai incorporar ao padrão contábil IFRS o conceito de perda esperada, em que as provisões para perdas com inadimplência começam a ser feitas mesmo antes que o devedor atrase os pagamentos.

Embora tenha impacto especial para os bancos e demais instituições financeiras, a norma para PCLD, quando aprovada, valerá também para empresas não financeiras que usam o IFRS.

No caso do Brasil, os bancos por enquanto seguem o conjunto de regras contábeis do Banco Central (BC), que já usa seu próprio modelo de perda esperada, com liberdade inclusive para constituição de provisões excedentes sem justificativa objetiva.

As regras vigentes atualmente tanto no padrão internacional como no americano, conhecido como US Gaap, seguem o critério da perda incorrida, comas provisões sendo constituídas somente quando se verifica efetivamente atraso nos pagamentos.

Esse sistema foi duramente criticado durante a crise financeira de 2007 e 2008, porque adiou o reconhecimento de perdas com créditos "subprime" nos balanços dos bancos, mesmo que elas pudessem ser facilmente previstas ou antecipadas.

Como consequência, tanto o IASB como o congênere americano FASB foram orientados pelo G-20 (grupo que reúne as 20 principais economias do mundo) a rever as regras para provisões.

Apesar de terem trabalhado juntos, no entanto, cada órgão chegou a uma solução diferente até agora, embora ambos os projetos ainda estejam em fase de audiência pública, o que significa que uma convergência futura não pode ser totalmente descartada.

No modelo apresentado ontem pelo IASB, os bancos devem iniciar a constituição de provisões no momento da concessão do crédito, conforme a avaliação de risco do cliente, e com o spread já embutido na taxa de juros cobrada.

Na teoria, isso se parece com o que ocorre no Brasil. Os bancos dão uma nota de crédito ao tomador, que no momento da concessão pode ser "AA", "A", "B" ou "C" (quando há atraso efetivo a escala continua até "H"). No rating "AA", nenhuma provisão é feita. Já nas notas seguintes, o nível mínimo de provisão inicial é de 0,5%, 1% e 3%, respectivamente, conforme demonstrado no quadro 1:

Classificação do cliente Período de atraso Provisão Mínima

AA Sem atraso Zero

A Até 14 dias 0,5%

B De 15 dias a 30 dias 1%

C De 31 dias a 60 dias 3%

D De 61 dias a 90 dias 10%

E De 91 dias a 120 dias 30%

F De 121 dias a 150 dias 50%

G De 151 dias a 180 dias 70%

H Superior a 180 dias 100%

Fonte: Resolução 2.682/99 – Banco Central do Brasil

Na regra do IASB, entretanto, não existe esse detalhamento sobre notas de crédito e nível mínimo de provisão. Segundo a proposta, a provisão inicial reconhecida deve ser calculada em função da perda esperada durante "toda a vida" daquele instrumento (que pode ser tanto um crédito tradicional como um título de dívida), ponderada pela probabilidade de a inadimplência ocorrer nos próximos 12 meses.

A partir de então, uma nova provisão deve ser constituída somente quando houver uma deterioração significativa da qualidade de crédito do tomador (o que não ocorreria, por exemplo, enquanto o devedor for classificado como grau de investimento), sendo que há uma presunção de piora do risco de crédito quando há atraso superior a 30 dias no pagamento de uma parcela. Nesse caso, o ajuste passa a refletir a perda total esperada, sem ponderação.

Segundo o IASB, esse modelo permite que se identifique quanto da perda já estava embutida na taxa de juros cobrada no empréstimo que é o reconhecimento inicial e quanto se deve a uma frustração dessas expectativas.

Na proposta do FASB, que se adotada valerá para o US Gaap, também é seguido o modelo de perda esperada reconhecida no momento da concessão do crédito ou da compra do título de dívida, mas não existe a ponderação pela probabilidade de a perda ocorrer nos 12 meses seguintes. Isso implica num reconhecimento maior de provisão no momento inicial.

Os agentes de mercado interessados no assunto têm até 5 de julho para enviar seus comentários e sugestões ao IASB sobre a proposta. No caso do FASB, o período de audiência pública se encerra em 30 de abril.

Baseado na Circular SUSEP nº 445, de 02 de julho de 2012, Capitulo I- Das Pessoas Sujeitas – sociedades seguradoras, entidades abertas de previdência privada, sociedades de capitalização, sociedade resseguradora e corretores de seguros.

Capitulo II- Das Pessoas Politicamente Expostas - agentes públicos que desempenham ou tenham desempenhado, nos 5 (cinco) anos anteriores, cargos, empregos ou funções públicas relevantes, assim como seus representantes, familiares e outras pessoas de seu relacionamento próximo.

Capitulo III- Dos Controles Internos - desenvolver e implementar, procedimentos de controles internos, efetivos e consistentes com a natureza, complexidade e riscos das operações realizadas, que contemplem a identificação, avaliação, controle e monitoramento dos riscos de serem envolvidos em situações relacionadas à LD, bem como para prevenir e coibir o financiamento ao terrorismo.

Capitulo IV- Do Cadastro – manter cadastro e documentação atualizada para identificação dos clientes e nas negociações privadas e de compra e venda de ativos.

Capitulo V- Do monitoramento das operações e das relações de negócios de pessoa politicamente exposta, deverá ser identificada a origem dos recursos das operações com valores iguais ou superiores a R$10.000,00, a identificação poderá ser feita através de declaração da pessoa.

Capitulo VI- Do registro de operações e do limite respectivo devem manter organizados e à disposição da SUSEP, pelo prazo regulamentar, os registros, cadastros, análises de risco e demais documentos, relativos a todas as operações com clientes, beneficiários, terceiros e outras partes relacionadas, inclusive aqueles referentes a todos os pagamentos realizados, com identificação do beneficiário final.

Grupo I – Das comunicações automáticas relacionadas aos valores das transações.

Grupo II – Das comunicações fundamentadas em alguma analise ou fato fora dos padrões normais (suspeito).

§ 1º - Quando a origem ou o destino dos recursos para a liquidação financeira das operações for da mesma pessoa física, referente a operações de PGBL e VGBL, resgates no mês civil superiores a R$1.000.000, resgate de seguro de vida individual superior a R$50.000, não será necessário a comunicação automática.

§ 2º - O diretor responsável poderá dispensar as comunicações previstas automáticas, mediante expressa justificativa, baseada em estudo de risco, os quais, tanto a justificativa quanto o estudo, ficarão disponíveis para imediata apresentação à SUSEP quando solicitados.

§ 3º - A dispensa de comunicação deverá se materializar em um relatório individual, por pessoa física ou jurídica envolvida, discriminado por negócios realizados, com seus respectivos valores individuais e seu montante mensal.

Capitulo VII- Da comunicação de operações:

a) Para fins do disposto no inciso II do art. 11 da Lei no 9.613/98, devem ser comunicadas à SUSEP, no prazo de vinte e quatro horas contadas da operação ou do conhecimento de condição que se enquadre nos critérios de comunicação as propostas ou a ocorrência de operações listadas no Grupo 1, independente de qualquer análise, ou classificadas, após sua análise, no Grupo 2 do art. 13 desta Circular.

b) As sociedades e os resseguradores deverão informar à SUSEP, na forma de uma comunicação negativa, se durante qualquer mês do ano calendário não forem verificadas operações elegíveis.

Capitulo VIII- Da responsabilidade administrativa- A infração às disposições desta Circular será punida nos termos do art. 12 da Lei no 9.613/98 e da regulamentação em vigor (advertência, multa, inabilitação temporária, cassação ou suspensão).

A unificação das regras de seguradoras e operadoras, a incorporação dos pronunciamentos técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC e a obrigatoriedade de contabilização das contraprestações pelo seu rateio diário, com a consequente reversão da Provisão de Risco, estão entre as principais atualizações promovidas.

As principais são Resolução Normativa nº 206; Resolução Normativa nº 207; Resolução Normativa nº 208; Resolução Normativa nº 209; Instrução Normativa DIOPE nº 36; Instrução Normativa DIOPE nº 37; Instrução Normativa DIOPE nº 38.

Para respaldar a Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa temos também o IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração emitido até 1 Janeiro 2011. Inclui os IFRSs com data de vigência a partir de 1º de janeiro de 2011, porém não inclui os IFRSs que serão substituídos.

Este documento foi preparado pela equipe da Fundação IFRS e não foi submetido à aprovação do IASB. Com relação aos requerimentos, devem-se consultar as Normas Internacionais de Relatório Financeiro. O Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade decidiu substituir a IAS 39 Instrumentos Financeiros.

Reconhecimento e Mensuração ao longo de determinado período. A primeira fase, que trata da classificação e mensuração de ativos financeiros, foi concluída com a emissão da IFRS 9.

Instrumentos Financeiros em novembro de 2009. As exigências para classificação e mensuração de passivos financeiros e baixa de ativos financeiros e passivos financeiros foram adicionadas à IFRS 9 em outubro de 2010. Consequentemente, parte da IAS 39 foi revogada e se tornará obsolete para períodos contábeis iniciados a partir de 1º de janeiro de 2013 adoção inicial é permitida. Propostas para substituir as exigências relativas ao reconhecimento de redução no valor recuperável de ativos financeiros e propostas relativas à contabilidade de cobertura foram publicadas em 2010. As exigências remanescentes da IAS 39 continuam em vigor até que sejam revogadas pela conclusão das demais fases da IFRS 9. O IASB tem a expectativa de substituir a IAS 39 integralmente.

Redução no valor recuperável e impossibilidade de cobrança de ativos financeiros.

Temos também os CPC09 – Demonstração do Valor Adicionado e o CPC25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, que definem os critérios de reconhecimentos e bases de mensuração aplicáveis a provisões, contingenciam passivas e ativas, bem como definir regras para que sejam divulgadas informações suficientes nas notas explicativas às demonstrações contábeis, para permitir que os usuários entendam sua natureza m oportunidade e valor.

Podemos entender, dessa forma, que a Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa deve ser formada por um montante suficiente para cobrir as perdas prováveis na carteira de crédito da seguradora, de forma que a entidade possa desenvolver um sistema de informações que possibilite essa mensuração e estimativa, se baseando na expectativa do inadimplemento.

1.2 Problema

Como saber quando uma conta se torna incobrável?

Os critérios de constituição de PCLD nas Seguradoras no Brasil determinados pelos órgãos reguladores são uniformes e consistentes?

Se as Seguradoras utilizassem apenas os critérios estipulados pelo IFRS e CPC seria mais consistente?

1.3 Justificativa

Geralmente nas empresas, as normas são restritas e visam atender todos os usuários, mas temos alguns pontos que são exceções para empresa.

Para facilitar a mensuração e evitar grandes perdas algumas empresas fazem uma adaptação do que os órgãos reguladores pedem, de forma que não prejudiquem o resultado da empresa e estejam de acordo com as regras.

A Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa tem por finalidade cobrir perdas futuras nas carteiras referentes a cada seguro das Seguradoras. Interfere também no resultado financeiro da instituição, pois é muito importante para a continuidade das atividades, ajudando a diminuir o risco de falência da entidade.

Diante do que foi apresentado, evidencia a importância de estudos sobre como mensurar de forma adequada e coesa, sem uma analise cuidadosa e uma previsão bem elaborada sobre os valores que correm o risco de não serem recebidos, a saúde financeira da empresa pode ser abalada.

Abaixo, segue um exemplo utilizado na Empresa X, que é dividida por Unidades de Negócios (que atuam com diversos produtos de seguros).

Atualmente a empresa utilizada para fazer a pesquisa, fez uma adaptação do que é pedido pela SUSEP, ANS e nas normas que regem a Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa, a fim de atingir de forma satisfatória a Provisão.

Unidade A

Metodologia Atual Metodologia IAS 39 ANS-IN46

Base de calculo (PremRec) defasada 30 dias Não mencionado

Deduções da base de calculo: Deduções da base de calculo

(-) IOF Evidência Objetiva

(-) Comissões Evidência Objetiva

(-) Apólices do Governo Não temos evidência objetiva

(-) Depósitos judiciais identificados

(-) Títulos em acordo/negociação

(-) Faturas do Grupo SAS

(-) Faturas quitadas/canceladas no mês

Cálculo aplicado sobre base após as deduções: Cálculo aplicado sem base após as deduções: Cálculo aplicado sem base após as deduções:

Faturas vencidas até 60 dias = % do valor de risco do SERASA Descarta a metodologia de utilizar % por faixas

Faturas vencidas mais de 60 dias até 360 dias = % do valor de risco do SERASA mais 20% Nos planos individuais com preço pré-estabelecido em havendo pelo menos uma parcela vencida do contrato há mais de 60 dias, a totalidade do crédito desse contrato desse ser provisionada; Para todos os demais planos, em havendo pelo menos uma parcela do contrato vencida a mais de 90 dias, a totalidade do crédito desse contrato deve ser provisionada

Faturas vencidas mais de 360 dias = 100% do risco

Títulos sem análise SERASA = % médio de toda a classificação mensal

Unidade B

Metodologia Atual Metodologia IAS 39 ANS

Base de Calculo (PremRec): defasada em 30 dias Não mencionado

Deduções da base de calculo: Deduções da base de calculo:

(-) IOF Evidência Objetiva

(-) Comissão Evidência Objetiva

(-) Depósitos judiciais identificados Evidência Objetiva

(-) Faturas quitadas/canceladas no mês Evidência Objetiva

Cálculo aplicado s/ base após as deduções: Cálculo aplicado s/ base após as deduções: Cálculo aplicado s/ base após as deduções:

---> Pessoa Física Nos planos individuais com preço pré-estabelecido, em havendo pelo menos uma parcela vencida do contrato a mais de 60 dias, a totalidade do crédito desse contrato deve ser provisionada;

Faturas vencidas até 60dias = 1,5% sem totalidade das apólices Descarta a metodologia de: matriz de provisão utilizar % por faixas

Faturas vencidas mais de 60 dias e até 360 dias = 70% sem totalidade das apólices Nos planos individuais com preço pré-estabelecido, em havendo pelo menos uma parcela vencida do contrato a mais de 60 dias, a totalidade do crédito desse contrato deve ser provisionada;

Faturas vencidas mais 360 dias = 100% sem totalidade das apólices Para todos os demais planos, em havendo pelo menos uma parcela vencida do contrato há mais de 90 dias, a totalidade do crédito desse contrato deve ser provisionada

---> Pessoa Jurídica

Faturas vencidas até 60 dias = % do fator de risco do SERASA

Faturas vencidas mais de 60 dias e até 360 dias = % SERASA acrescido de 20%

Faturas vencidas mais de 360 dias = 100% do risco

Títulos sem análise SERASA = % médio de toda a classificação mensal

1.4 Objetivos

1.4.1 Objetivo Geral

Demonstrar a evolução da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa nas Instituições de Seguros, em relação a sua constituição.

1.4.2 Objetivos Específicos

a) Apresentar uma fundamentação quanto à necessidade de se constituir a Provisão de Crédito de Liquidação Duvidosa.

b) Relatar o histórico dos normativos relacionados às Instituições de Seguros, quanto à constituição de provisões.

c) Confrontar as metodologias para a constituição da PCLD.

d) Demonstrar os principais aspectos considerados para constituição da PCLD segundo os órgãos reguladores desses ramos de seguros que são ANS e SUSEP.

2 METODOLOGIA

Este tópico trata dos procedimentos metodológicos utilizados para a elaboração do estudo, apresentando o tipo de estudo, abordagem e as técnicas utilizadas para coleta de dados.

2.1 Delineamento da Pesquisa

Este trabalho é uma pesquisa, tendo por objetivo identificar e conhecer à solução de um problema específico. No caso, a constituição da Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa e a mensuração em determinada Seguradora.

2.2 Coleta de Dados

Foram feitas algumas pesquisas sobre o assunto, com o material selecionado foi feito análise dos dados, para tentar chegar ao resultado esperado que seja responder a pergunta.

Foi utilizado no trabalho um exemplo que é utilizado em uma seguradora atualmente, visando facilitar a resposta do problema, de como é feito internamente a mensuração da Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa.

2.3 Coerência

A pesquisa exploratória proporciona maior familiaridade com o problema e permitir construir hipóteses.

Inicialmente foram levantados estudos existentes sobre o assunto e depois através do exemplo prático, apresentam-se algumas respostas. Tratando-se de um estudo de caso com pesquisa bibliográfica.

3 HIPOTESE

O objetivo de se provisionar uma provável perda por parte do pagamento de Clientes é fazer com que o resultado da empresa não seja prejudicado e deixar a empresa com uma “reserva” para que seu lucro seja preservado.

Nesse trabalho está sendo explorado a PCLD em seguradoras, para fazer essa provisão às empresas precisam estar respaldadas e atendem o que pedem os órgãos reguladores.

4 EMBASAMENTO TEORICO

PremRec – Esse é o nome de um arquivo dado pela Empresa citada, nesse arquivo constam todos os Prêmios a Receber da empresa.

Apólice – É um documento emitido por uma seguradora, que formaliza a aceitação do risco objeto do contrato de seguro. Nela está discriminada uma série de condições, como bem ou a pessoa segurado/a, as coberturas e garantias contratadas, o valor do prêmio, assim como o prazo do contrato, entre outras.

Fatura – É um documento comercial que apresenta a vendo para clientes domiciliados em território nacional. (No exemplo geralmente as faturas são de clientes que possuem seguro Saúde)

Fatura Grupo SAS – São de funcionários da empresa que utilizam o seguro Saúde.

Carteiras – São denominadas carteiras os códigos relativos ao produto (seguro) que o segurado comprar.

SUSEP – Superintendência de Seguros Privados, autarquia vinculada ao Ministério da Fazenda, é responsável pelo controle e fiscalização do mercado de seguro, previdência privada aberta e capitalização.

ANS – Agência reguladora de planos de Saúde no Brasil.

ANS – IN 46 – É uma Instrução Normativa.

IOF – Imposto sobre Operações de crédito, câmbio e Seguros.

IASB

FASB

IAS

Referência Bibliográfica

INDÍCIBUS, Sergio de et. al. Contabilidade Introdutória. 7. ed. São Paulo: Atlas, 1998.

Revista de Economia e Relações Internacionais. Volume 10/ número 20/ Janeiro 2012.

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https://www.editoraatlas.com.br/Atlas/webapp/detalhes_produto.aspx?. Data de acesso: 29-Mar-13.

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http://www.bcb.gov.br/pre/composicao/ssp.asp. Data de acesso: 12-Jun-13

https://www3.bcb.gov.br/normativo/detalharNormativo.do?N=099294427&method=detalharNormativo